我国税收优惠对企业慈善捐赠的影响

摘要：由于企业的慈善捐赠会在税前扣除，企业在自利性动机的驱使下会强化慈善捐赠的意愿、提高企业的慈善捐赠比例，从而实现企业慈善低投入、高收益的目标，本文在分析了影响企业慈善捐赠的各种因素以及我国的慈善捐赠现状后，提出政府应适时出台相关法律法规，进一步优化企业慈善捐赠税前扣除及配套政策，完善非货币慈善捐赠税收优惠政策，推动我国慈善事业的发展。

关键词：税收优惠;慈善捐赠;收入与收益

一、背景

（一）慈善的发展历程

企业慈善行为的发展经历了自发自愿、被动被迫和主动自觉三个阶段。推动企业慈善行为模式演变与渐进过程的外在因素是企业所面对的经济与社会因素的不断变化， 内在因素则是企业自身慈善行为理念的变化。在内外因素的共同影响下， 企业慈善行为模式不断发展和变化。

在过去传统的经济理论潮流中，企业作为纯粹的经济实体，其经营活动是为了创造更为丰厚的利润。公司股东及管理人认为， 慈善行为会损害企业利润。后来股权日益分散， 导致管理者必须重视和协调各方利益，企业不得不面对来自外部利益集团的压力，不得不通过被动被迫的慈善行为来回应社会的各种要求和预期， 否则就会遭到广泛的批评和制裁。这一时期企业日益明确地意识到， 企业只有在得到社会广泛认同和支持的条件下才能生存和发展，因此企业力图通过慈善行为满足社会需求从而得到社会认可与支持以利于自身发展。而在当今开放经济和知识经济条件下，企业竞争力并非主要取决于生产要素的数量， 而是取决于要素生产率的高低，企业通过捐赠改善教育与基础设施等， 无疑是在以间接方式推进要素生产率的提高。显然企业可以利用慈善活动来改善自己的竞争环境， 进而使企业的长远业务前景得到改善。据中国慈善联合会发布的《2017年度中国慈善捐助报告》显示，2017年，我国境内接收国内外款物捐赠共计1 499.86亿元，其中，企业捐赠共计963.34亿元，占64.23%，这是税收的优惠政策促使企业在自利性动机下纷纷趋之若鹜。

（二）我国关于慈善的相关税收法律制度

我国目前对慈善事业的税收优惠主要体现在两方面，一方面是针对捐赠人的税收优惠，捐赠人也可以分为企业和个人。企业捐赠时， 《所得税法实施条例》规定， 其捐赠额不超过年利润10%的部分可以在计算应纳税所得额时扣除;《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》规定， 企业享受不超过年度利润总额12%的税收减免。2001年财政部、国家税务总局出台了带有明显引导性的规范性文件， 即向财政部、国家税务总局认定的中华慈善总会、中华环境保护基金会等11家单位捐赠的， 可享受所得税全额扣除。目前对于一些企图利用慈善信托进行避税的行为， 现行法律法规也未有详细规定， 大多属于原则性条款， 难以指导具体实践。

目前慈善捐赠税前扣除可分为部分扣除与全额扣除。《慈善法》《企业所得税法》以及《个人所得税法》分别有相关规定。（一） 税前部分扣除的相关规定。《慈善法》规定， 企业慈善捐赠超过当年应纳税所得额可以扣除的部分， 可结转在以后三年进行扣除， 这是我国首次立法规定允许企业超额慈善捐赠可以向后结转扣除。为配合《慈善法》相关的税收优惠规定， 全国人大常委会于2017年3月修订了《企业所得税法》相关条款。（二） 税前全额扣除的相关规定。根据《财政部国家税务总局关于中国老龄事业发展基金会等8家单位捐赠所得税政策问题的通知》等， 企业、事业单位、社会团体和个人等社会力量通过中国老龄事业发展基金会、中国华文教育基金会等指定的基金会作出的公益救济性捐赠， 可享受全额扣除的税收优惠。从以上规定可以看出， 尽管《慈善法》首次提出超额捐赠允许结转以后年度进行扣除， 但《企业所得税法》的相关规定都仅仅是针对公益性捐赠活动的， 导致一般的慈善捐赠活动不能享受所得税税收优惠政策。

二、企业慈善捐赠的影响因素分析

企业慈善捐赠为完成慈善行为对某一慈善项目所投入的人力、物力和财力的总和。具体包括：直接捐赠物价值、与慈善投入相关的税收支出、其他相关费用。因此， 影响“慈善投入”的因素主要有企业经营业绩与企业慈善行为理念、与捐赠行为相关的税收政策、企业捐赠的决策机制和组织过程及制度化程度等。

1.企业经营业绩与企业慈善行为理念。企业捐赠的前提是经济实力， 企业经营业绩的好坏直接决定了企业可用于慈善项目的捐赠额数量。而企业的捐赠金额反过来对其当年的经营业绩也有影响。中国社会科学院社会政策研究中心《公司捐赠研究》课题组的调查显示：两者之间的相关系数是0.372， 呈一定程度的正相关。企业慈善行为理念是决定企业捐赠水平的另一方面，外资企业在企业捐赠方面有着成熟的“企业公民”理念， 将企业捐赠与企业的发展战略和商业利益紧密联系在一起， 形成了一整套规范化、制度化的运作机制;而中资企业的捐赠理念为“回报社会， 造福桑梓”， 没有将企业捐赠与企业的发展战略和商业利益紧密联系起来， 也没有形成规范化、制度化的运作机制。

2.与捐赠行为相关的税收政策。企业根据当年的经营业绩， 结合自身所秉持的慈善理念最终决定捐赠水平后， “与捐赠行为相关的税收支出”就成了可以调减企业“慈善投入”额的一大变量， 该变量使企业可以通过选择不同的捐赠形式、选择不同的受让者、通过不同的捐赠机构实现“高投入、高收益”模式向“低投入、高收益”模式转化， 达到企业慈善行为的最优状态。我国现行税制结构中以增值税和企业所得税对企业慈善捐赠行为影响最大， 因此， 着重分析这两种税如何影响企业慈善捐赠行为。

（1） 增值税的相关规定对企业慈善捐赠行为的影响。企业的慈善捐赠形式按捐赠物的不同可简单分为现金捐赠与非现金捐赠两种形式。当企业采用现金形式捐赠时， 增值税对捐赠活动没有任何影响， 因为此时企业的增值税税负通过销售行为最终由消费者负担。但当企业采用非现金形式如实物捐赠时， 按增值税暂行条例中规定企业成了增值税税负的承擔者。因此， 增值税对企业捐赠行为的影响表现在通过选择不同的捐赠形式减轻企业的税负， 从而降低由捐赠行为引起的税收支出额。不同的捐赠形式所引起的增值税负担额差额为捐赠物计税价格与捐赠物适用增值税税率之乘积。

（2） 企业所得税的相关规定对企业慈善捐赠行为的影响。企业所得税对企业慈善捐赠的影响表现在捐赠方式、受赠项目与性质和捐赠总额上， 且影响要相对复杂得多。我国现行的企业所得税中对慈善捐赠额的规定可税前抵扣比例为0、3%、10%、100%四档， 这就为企业优化慈善捐赠行为、降低税收支出从而实现最优慈善行为模式提供了可能， 而且企业所得税税率适用的不同又增加了这种可能性。

3.企业捐赠的决策机制、组织过程和制度化程度。

企业捐赠的决策机制不同、组织过程不同及制度化程度不同不仅影响企业的“慈善投入”， 而且也会对企业的“慈善收益”产生一定程度的影响，其对“慈善投入”的影响主要表现为影响“其他相关费用”项目上。当企业对慈善捐赠项目拥有一套完整的财政预算、资源调配、组织机构和活动计划等方案， 其与慈善项目相关的一些调研策划费用、项目的管理費用、效果评估费用等会大于那些对慈善项目进行随意性决策、没有完整的计划与相关的监督与管理的企业的投入， 但其“慈善收益”也会远远大于后者所得， 而企业通过慈善项目所获得的“慈善收益”往往是长期的、无形的， 因此这种收益差额会随着时间的推移越拉越大，从长远来看加大这种投入是有必要的。

三、我国慈善捐赠的现状

企业慈善捐赠是企业将自身的慈善活动和企业运营结合并获得，有助于企业发展的经济目的。企业慈善捐赠有助于满足社会公益或公益事业需求，多数企业慈善捐赠是通过慈善组织实现的。慈善捐赠作为国民收入的第三次分配， 在缩小收入分配差距、促进社会公平方面所起的作用和特殊价值日益得到国际社会的认同和肯定。

我国企业目前捐赠行为还处于随意性、盲目性状态， 大多数企业的捐赠理念是“回报社会、造福桑梓”， 这种单纯的美好的社会理想当然无可厚非， 但如果企业能在回报社会的前提下兼顾股东利益， 从而达到社会利益与股东利益的均衡状态， 这种选择对企业来说将是最优的。2016年我国出台的《慈善法》和1999年开始实施的《公益事业捐赠法》都对我国的自然人、法人和其他组织开展捐赠活动进行了规范，都强调慈善捐赠的公益活动性质。并且目前我国《企业所得税法》也从另一方面明确了企业公益性慈善捐赠所享有的税收优惠政策，但还是存在相关法律体系缺位，具体的优惠政策不明确，税收征收环节存在重复征税、监管不力等问题。税收政策作为发展慈善捐赠事业最关键的促进政策， 如何通过政策设计来激励慈善组织和捐赠者的捐赠行为， 成为政府和理论界关注的重点问题。

四、我国慈善捐赠税收优惠制度的建议

1、建立统一的慈善捐赠税收法律体系

税法中对慈善捐赠税收问题进行特殊规定是极为必要的， 这有助于规范我国慈善捐赠各阶段的有序运行， 并为其健康发展提供有利的法治环境。不仅要与原有的慈善捐赠税法有效衔接， 而且要达到税收优惠、税收监管、避免重复征税的有机统一。

2、建立慈善捐赠涉税信息公开系统。

企业应按参加慈善活动所进行的捐赠明细在平台上进行登记， 接受税务机关的审查， 并向社会公开， 这样既降低了民政部门和税务部门获取慈善捐赠信息的难度， 有利于企业慈善捐赠税收优惠资格的审核， 也有效地弥补了可能因信息缺漏造成的避税漏洞。

3、严格审查税收优惠实质性地位

免税资格的审查是避免税收优惠被滥用的有益措施，只有真正符合慈善捐赠条件的才可以获得免税资格。我国应对反避税措施进行完善， 并可参照我国目前关于公益性捐赠税前扣除的规定， 对慈善组织按照年度检查评估划分等级， 将享有的税收优惠划分为不同级别， 按级别享有不同的免税幅度，并且税务机关对是否存在滥用税收优惠的情形定期进行审查。

4、加大慈善捐赠税收优惠的监管和处罚力度。

我国对违反的企业进行处罚， 取消其享受税收优惠的资格， 并对其处以一定金额的罚款;对接受超额利益的企业， 需要返还超出部分的收益， 否则应缴纳一定比例的惩罚税金。同时， 对于企图利用慈善之名牟取不正当利益的行为， 更应严厉打击， 立法上需制定严格的处罚标准， 若执法过程中出现该情况， 应当严格执法。

五、结语

政府制定税收优惠政策的初衷是为了引导企业更多地履行社会责任，承担社会职能，为政府分担公共管理压力。我国现行的税前扣除优惠政策并没有充分发挥其引导企业履行社会责任的目的。随着我国社会公益慈善事业的快速发展，捐赠形式也逐渐丰富起来，因此，政府部门需要完善慈善捐赠的税收优惠政策，对企业慈善捐赠进行合理引导。

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作者简介：

刘灵芝（1993.9—），女，汉族，籍贯：甘肃兰州人，兰州财经大学会计学院，18级在读研究生，硕士学位，专业：会计，研究方向：企业理财与税务筹划。

兰州财经大学刘灵芝

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2023/09/13